Silvo Kaasalainen, HTT, Dosentti, JHTT, Tilintarkastu-Rvision –lehti 2/1999
Yrityksen tilintarkastus valvoo osakkeenomistajien etua ja tuottaa heidän tarvitsemaansa informaatiota. Kunnan osakkeenomistajia ovat asukkaat, eivät heidän ”asianajajansa”. Myös kuntatarkastuksen tulisi tuottaa objektiivista seurantatietoa osakkeenomistajille, jotta he osaisivat kerran neljässä vuodessa sijoittaa panoksensa tuottavasti. Totalitaaristen valtioiden ja valtarakenteiden säilyminen vuosikymmenten ajan perustuu paljolti siihen, että päätöksentekoon kohdistuvan objektiivisen palautetiedon hankkiminen ja julkistaminen estetään. Voiko näin tapahtua kunnassa ?
Tarkastus kuntademokratian osana
Kunnallinen demokratia toteutuu vain siinä määrin kuin kuntalaiset voivat vaikuttaa päätöksentekoon. Pääosin vaikuttaminen tapahtuu asukkaiden valitsemien valtuutettujen ja heidän nimittämiensä muiden luottamushenkilöiden välityksellä. Luottamushenkilöt toimivat asukkaiden ensisijaisina edunvalvojina.
Demokratian toimivuuden kannalta luottamuselinten poliittinen päätöksenteko on välttämätöntä, koska sitä kautta asukkaiden tarpeet ja toiveet välittyvät kunnan toimintaa ohjaaviksi normeiksi. Varsinkin silloin, kun luottamuselinten päätöksenteossa asukaslähtöinen tavoitteenasettelu on heikkoa, voi poliitikkojen toiminta kuitenkin helposti kääntyä hyvin raadolliseksi vallan hyväksikäytöksi, jossa ryhmän etu syrjäyttää asukkaiden edun ja yksilön etu ryhmän edun. Lisäksi asukkaiden edun syrjäytymiseen voi merkittävästi vaikuttaa vaalirahoituksen hankinta, joka meillä ei ole julkista.
Vaalikäyttäytyminen on ratkaisevasti riippuvainen siitä informaatiosta, jota asukkaat saavat. Eniten palautetietoa päätöksentekijöiden toiminnasta asukkaat saavat lehdistön välityksellä. Lehdistön tiedot perustuvat haastatteluihin, päätöksentekijöiden omiin kirjoituksiin ja pöytäkirjoihin. Pöytäkirjatkin voidaan kuitenkin kirjoittaa tarkoitushakuisesti ja niistä voidaan jättää pois perimmäiset motiivit. Varsinkin paikallislehti voi myös olla siinä määrin kuntaan sidoksissa, että sen suurin tulolähde muodostuu kunnan käyttämästä tilasta.
Objektiivinen seurantatieto päätösten laillisuudesta ja tuloksellisuudesta on asukkaille välttämätöntä. Tarkastus voi tuottaa tätä informaatiota. Yhtiön tilinpäätöksen ja tilintarkastajien kertomuksen tulee lain mukaan antaa osakkeenomistajille oikeat ja riittävät tiedot yhtiön toiminnan tuloksesta. Kunnan osakkeenomistajia ovat asukkaat, eivät heidän ”asianajajansa”. Myös asukkaiden tulisi saada vastaavat tiedot voidakseen vaikuttaa. Kuntien tarkastuksen perimmäinen tarkoitus onkin asukkaiden edunvalvonta – kunnallisen demokratian toimivuuden varmistaminen. Luotettavan tiedon puute jättää mahdollisuudet vallan väärinkäyttöön.
Sami Borgin tutkimuksen mukaan kiinnostus kunnallispolitiikkaan on heikkoa. Asukkaat ovat syrjäytyneet kunnallispolitiikasta. Syrjäytyminen koskee erityisesti suuria kuntia, sillä Erkki Pystysen aikoinaan tekemän väitöstutkimuksen mukaan suorat päätöksentekijöiden ja asukkaiden väliset kontaktit katoavat yli 4000 asukkaan kunnissa. Asukasnäkökulmasta katsottuna hyvin toimiva tarkastus voisi osittain korvata tätä syrjäytymistä sekä edunvalvojana että informaation tuottajana.
Tarkastusorganisaation rakenne ja mitoitus
Sekä ulkoinen että sisäinen tarkastus voivat niin haluttaessa tehdä samat ja koko hallinnon kattavat tarkastukset. Ne voivat olla asiasisällöltään siten toisiaan korvaavia. Olennainen ero on siinä, että ulkoinen tarkastus on toimivasta johdosta riippumatonta ja se tarkastaa myös kunnanhallitusta ja kunnanjohtajaa sekä raportoi vuosittain julkisella kertomuksella valtuustolle. Sisäinen tarkastus ei ainakaan lakisääteisesti raportoi toimivan johdon ulkopuolelle. Kunnallisen demokratian toimivuuden ja uskottavuuden kannalta ulkoinen tarkastus on välttämättömyys. Onko sitten ulkoinen tarkastus objektiivista ja riippumatonta ?
Kuntien tarkastusjärjestelmä on rakennettu siten, että sen toimintaa ulkoisen tarkastuksen osalta ohjaavat tarkastuslautakuntaan kuuluvat poliittiset luottamushenkilöt. Poliitikoille keskittyy siten sekä päätöksentekovaltaa että valvontavaltaa. Kunnan valtarakenne ei kuitenkaan muodostu vain luottamushenkilöistä, vaan siihen kuuluvat myös johtavat virkamiehet – näin erityisesti silloin, kun nämä virkamiesvalmistelijat on valittu poliittisten mandaattien pohjalta. Pahimmassa tapauksessa myös tarkastushenkilöstö on valittu poliittisen jaon mukaan. Esimerkiksi Jan Sundbergin tutkimuksista voidaan tehdä johtopäätös, että 1980-luvun loppua kohti puolueet alkoivat menettää otettaan palveluiden sisällöllisistä kysymyksistä, ja puolueiden tärkeimmäksi vaikuttamiskeinoksi oli muodostumassa luottamus- ja virkapaikkojen miehittäminen. Sekä luottamushenkilöt että virkamiehet ovat tällaisessa tilanteessa suuresti riippuvaisia toisistaan ja muodostavat enemmän tai vähemmän yhtenäisen valtakeskittymän.
Suurissa kaupungeissa on ollut omaa tarkastushenkilöstöä, joka aikaisemman kunnallislain mukaan avusti luottamushenkilötilintarkastajia. Tarkastus voitiin kokonaisuudessaankin hoitaa oman organisaation toimesta. Tarkastus tuli kuitenkin suorittaa julkishallinnon hyvän tilintarkastustavan normien mukaan. Varsinaista sisäistä tarkastusta ei kunnissa juuri esiintynyt.
Vuoden 1997 alusta voimaan tulleen tarkastusjärjestelmän tarkoituksena oli lisätä toiminnan uskottavuutta määräämällä pakollinen ulkoinen JHTT-tilintarkastaja. Toinen uutuus on valtuuston valitsema tarkastuslautakunta, joka korvaa aikaisemmat luottamushenkilötilintarkastajat. Nämä toimielimet yhdessä muodostavat ns. ulkoisen tarkastuksen, jonka tulisi olla objektiivista ja riippumatonta. Tarkastuslautakunta voi kuitenkin koostua kokonaan päätöksentekijöistä. Tällöin pukki vartioi kaalimaata. Sen himot voivat käydä ylivoimaisiksi. Tarkastuslautakunta sijoittuukin mielestäni jonnekin ulkoisen ja sisäisen tarkastuksen välimaastoon.
Uuden kuntalain voimaan tullessa henkilöstö siirrettiin Espoossa kokonaan kaupunginjohtajan alaiseen tarkastusyksikköön, Vantaalla taas tarkastuslautakunnan alaiseen yksikköön. Helsingissä muodostettiin ulkoisen ja sisäisen tarkastuksen yksiköt, mutta niitä kumpaakin johti ylimpänä viranhaltijana kaupunginreviisori. Uusi organisaatio lähti käyntiin takellellen, ja mm. Espoossa, Helsingissä ja Vantaalla on organisaatiota katsottu tarpeelliseksi muuttaa. Kaikissa näissä kaupungeissa on nyt organisaatiota rukattu siten, että niissä on muodostettu selvästi erilliset sisäisen tarkastuksen ja ulkoisen tarkastuksen yksiköt. Samalla näiden keskinäistä mitoitusta on muutettu. Vantaalla avustaa tarkastuslautakuntaa enää vain kaksi henkilöä.
Organisaatiomuutosten taakse kätkeytyy huomattava määrä valtapolitiikkaa, sillä tieto on valtaa. Kyse on suuressa määrin vallanjaosta toimivan johdon ja valtuustolle raportoivan tarkastusorganisaation kesken. On kysymys siitä, kenen periaatteilla tietoa hankitaan, kenelle sitä jaetaan, kuka sitä käyttää ja missä tarkoituksessa. Sisäisessä tarkastuksessa tieto ja valta kasaantuu kaupunginjohtajalle, ulkoisessa tarkastuksessa taas tarkastuslautakunnalle. Hyvin toimivassa demokratiassa perimmäisen tiedon ja vallan tulisi kuitenkin olla asukkailla.
Sisäisen tarkastuksen tehtävänä on tehostaa kaupunginjohtajan johtamista. Hän ei informoi tarkastusten tuloksista ulospäin myöskään siitä syystä, että hänet voidaan lain mukaan erottaa pelkän luottamuspulan perusteella. Sisäinen tarkastus ei siten tuota asukkaiden kaipaamaa kuntademokratian kannalta tarpeellista informaatiota.
Kuntalain 9. luvun mukaan tarkastuslautakunta vastaa tarkastuksen organisoinnista. Kuntaliiton ohjeen mukaan kaupunginhallitus tekee kuitenkin esityksen koko tarkastustoimen budjetista siitäkin huolimatta, että se on itse tarkastuksen kohde. Tämä ei ole sopusoinnussa tarkastuksen itsenäisyysperiaatteen kanssa. Haluttaessa määrärahat voidaan minimoida. Bujettiesityksen teko tulisikin ainakin ulkoisen tarkastuksen osalta jättää tarkastuslautakunnalle. Toisaalta myös tarkastuslautakunta voi tehdä samanlaisen poliittisen ratkaisun. Laki, tai edes hyvä tilintarkastustapa, ei esitä mitään normeja minimitarkastuksen määrälle.
Tarkastuslautakunnan kokoonpano ja toiminta
Koko kuntaorganisaation toimintamotivaation tulisi lähteä asukkaiden tarpeista ja arvoista. Valtuutetut on vaaleilla valittu toimimaan asukkaiden edun mukaan. Valtuusto taas on valinnut tarkastuslautakunnan. Mikäli luottamuselimet ja niiden alaiset viranhaltijat toimivat eettisesti oikein ei mitään ristiriitoja voi syntyä. Erilaisia käsityksiä parhaista ratkaisuista voi kuitenkin asiapohjaltakin olla. Tarkastus tutkikoon sitten jälkikäteen oliko ratkaisu paras mahdollinen. – Näin teoriassa.
Nobel-palkitun Herbert A. Simonin mukaan henkilöillä ja organisaatioilla on taipumus tarkastella asioita omasta intressistään käsin. Valtuusto koostuu poliittisista ryhmistä, jotka kilpailevat keskenään kansan suosiosta. Myös ryhmien sisällä kilpailu voi olla kovaa. Tällaisessa kulttuurissa asukkaiden edunvalvonta muuntuu helposti ryhmän tai oman edun valvonnaksi, joka ei salli kriittisen tiedon tuottamista. Asukkaiden näkökulma jää toissijaiseksi. Vallan säilyttämiseksi on tärkeää, että julkisissa raporteissa tai lehdistössä ei esiinny mitään negatiivista.
Objektiivisuuden säilyttämiseksi JHTT-tilintarkastaja ei saa hyvän tilintarkastustavan mukaan tarkastaa asiaa, jonka käsittelyyn hän on aikaisemmin osallistunut. Sama sääntö ei koske tarkastuslautakuntaa. Valtuustoryhmät tekevät usean vuoden sopimuksia asukkaiden palveluista, talouden tasapainottamisen keinoista, virkojen jaosta ja myös yksittäisistä ratkaisuista. Päätöksiä ja ryhmien välisiä sopimuksia tulee sekä valtuutettujen että hallituksen jäsenten noudattaa ryhmästä erottamisen uhalla. Myös viranhaltijat ovat asemansa menettämisen uhalla sidottuja näihin ratkaisuihin. Toisin kuin esim. Saksassa eivät valtuustoryhmät muodosta meillä mitään virallista päätöksentekoelintä. Niiden päätöksistä ei tarvitse pitää pöytäkirjaa, eivätkä päätökset ole julkisia. Ei ole edes mahdollista tietää, minkä päätösten tekemiseen valtuutetut ovat olleet osallisina. Valtuutetut, esityisesti ryhmänjohtajat, ovat siten voineet osallistua hyvinkin sitovien päätösten tekemiseen jo ennen näiden asioiden virallista valmisteluprosessia. – Seurauksena on se, että valtuutettu ei enää täytä tarkastukselta vaadittavan objektiivisuuden kriteerejä. Heikolla etiikalla varustetuille poliitikoille objektiivinen tarkastus voi olla kiusallista. Oikeaa tietoa tarvitaan kuitenkin hyvien päätösten tekemiseen ja huonojen korjaamiseen.
Waldemar Bühlerin väitöstutkimuksen mukaan valtaa kunnissa käyttää suppea poliittinen eliitti. Kuntalain mukaan tarkastuslautakunnan puheenjohtajan ja varapuheenjohtajan tulee olla valtuutettuja. Mikäli nämä henkilöt eivät ole johtavia poliitikkoja ei selvää valtakeskittymää vielä synny. Toisen ääripään esimerkki on Vantaa, jossa lautakunnan kaikki jäsenet ovat valtuutettuja vieläpä niin, että keskeisten valtuustoryhmien puheenjohtajat ovat lautakunnan jäseninä. Lisäksi nämä puheenjohtajat ovat kuuluneet edelliseen kaupunginhallitukseen, jolloin he joutuvat tarkastamaan myös aikaisemman hallitustyöskentelynsä seurausvaikutuksia. Kun ryhmäkuri on kova, kasaantuu valta näille ryhmänjohtajille sekä valtuustossa että tarkastuslautakunnassa. Itse asiassa he tarkastavat omaa päätöksentekoaan ja tekevät tarkastuslautakunnassa esityksiä itselleen valtuustokäsittelyä varten.
Tarkastuksen riippumaton ja objektiivinen toiminta asukaslähtöisen demokratian kannalta voitaisiin nähdäkseni varmimmin turvata siten, että tarkastuslautakunta valittaisiin erikseen kunnallisvaalien yhteydessä suoralla kansanvaalilla. Tarkastuslautakunta taas valitsisi omat valmistelevat viranhaltijansa. Kevyempi malli riippumattomuuden takaamiseksi olisi se, että JHTT-tilintarkastaja hoitaisi koko ulkoisen tarkastuksen.
Ulkoisen tarkastuksen valtuustolle jättämät raportit ovat julkisia, joten ne ovat merkittävä informaatiolähde asukkaille ja lehdistölle. Tarkastuslautakunnan on lain mukaan arvioitava, ovatko valtuuston asettamat toiminnalliset ja taloudelliset tavoitteet toteutuneet. Normaalisti lautakunta raportoi tuloksista valtuustolle. Laki ei kuitenkaan määrää raportointia pakolliseksi ja myös raportin sisältö on lautakunnan päätettävissä. On siten mahdollista, että itse tarkastuslautakunnalta ei edes valtuusto saa olennaista tietoa.
Tampereen yliopiston kunnallistieteen laitoksen tutkijan Juhani Mannisen tekemän tutkimuksen mukaan tavoitteenasettelu on onnistunut heikosti. Talousarviossa asetetut tavoitteet eivät ole kovin valideja, relevantteja eivätkä mitattavia. Asetettujen mittareiden pohjalta ei saada luotettavaa tietoa asetetuista tavoitteista ja niiden toteutumasta. Myös tavoitteenasettelussa on siten vielä paljon korjattavaa. Luottamushenkilöt tulisi kouluttaa tavoitteenasetteluun, koska tavoitteenasettelu on asukkaiden kannalta ensiarvoisen tärkeä. Se määrää resurssien suuntaamisen.
JHTT-tilintarkastajan tehtävät ja riippumattomuus
Uuden kuntalain tarkoituksena oli toiminnan uskottavuuden lisääminen määräämällä ulkoinen JHTT-tilintarkastaja pakolliseksi. JHTT-tilintarkastajan tilintarkastuskertomus on lakisääteinen ja julkinen. Tilintarkastajan tulee myös tehdä työnsä julkishallinnon hyvän tilintarkastustavan mukaan.
Asukkaiden kannalta tilintarkastuskertomus ei kuitenkaan yleensä tarjoa kovin käyttökelpoista tietoa. Nykyään on yleinen yrityksistä saatu lyhyt tilintarkastuskertomuksen malli, joka ei anna mitään yksilöityä informaatiota. Tarkastaja harkinnee myös kahdesti mitä raporttiinsa panee, sillä hänet voidaan tarkastuslautakunnan esityksestä erottaa valtuuston päätöksellä myös kesken toimikauden. Laki ei vaadi mitään erottamisperusteita.
JHTT-tilintarkastaja ei tarkasta toiminnan tuloksellisuutta, joka kunnassa vastaa yrityksen tulosta. Hän ei myöskään tarkasta kunnan yrityksiä, ellei häntä ole siihen erikseen valittu. Kun suuri osa kunnan toiminnoista voidaan yhtiöittää, on huomattava osa toiminnasta mahdollista siirtää kuntalain mukaisen tarkastuksen ulkopuolelle. Yritystarkastus ei myöskään informoi ulospäin.
Tarkastuslautakunnalla on hyvin merkittävä ohjaava asema koko tarkastusjärjestelmässä. Lautakunta hyväksyy henkilöstön tarkastussuunnitelmat ja niin halutessaan myös raporttien sisällön. Lautakunta tekee esityksen ulkoisen JHTT-tilintarkastajan valinnasta. Kuntalain mukaan tarkastuslautakunta voi antaa ohjeita JHTT-tilintarkastajalle. Tämä on poikkeus tilintarkastajan itsenäisyysperiaatteesta, minkä vuoksi ohjeet eivät mielestäni voi olla tilintarkastajan itsenäistä tarkastussuunnittelua sitovia. Teoksessa Näkökulmia kunnallishallintoon 1990-luvulla Timo Konstari on kuitenkin päätynyt siihen, että ohjeet ovat tietyin edellytyksin sitovia, sillä ”ei voida olettaa, että uuden kuntalain 73.2 §:ssä olisi harkitsematta käytetty ilmausta tulee noudattaa”.
Tarkastusjärjestelmään tarvittavat muutokset
Edellä esitetystä voidaan päätellä, että tarkastuksen tehokkuus erityisesti kuntademokratian kannalta jää suuresti riippumaan tarkastuslautakunnan ja valtuuston moraalista, kuten mikä hyvänsä poliittinen toiminta. Ulkoisen tarkastuksen määrä voidaan minimoida, sille voidaan antaa sitovia ohjeita, JHTT-tilintarkastaja voidaan erottaa jopa kesken toimikauden, kunnan yhtiöiden tarkastus voidaan sulkea pois yhteisen tarkastuksen piiristä, tarkastushenkilöstö voidaan valita poliittisin perustein, julkisuuteen annettava tieto voidaan minimoida ja kertomustekstit voidaan muokata ”sopiviksi”. Laki ei aseta mitään seuraamussanktioita edellä kuvatuille aseman hyväksikäyttömahdollisuuksille. Pahimmassa tapauksessa tarkastuslautakunnasta voi muodostua tarkastuksen estolautakunta.
Kun asiaa tarkastellaan kunnallisen demokratian toimivuuden kannalta tulisi tarkastusjärjestelmään tehdä sellaiset muutokset, jotka varmistaisivat riittävän, objektiivisen ja julkisen tarkastustiedon saannin. Tällaisiksi muutoksiksi esitän seuraavia:
a) Itse tarkastusjärjestelmän korjaamiseen on olemassa lähinnä kaksi vaihtoehtoa. Kevyemmässä vaihtoehdossa koko ulkoinen tarkastus siirretään JHTT-tilintarkastajalle. JHTT-tilintarkastaja tekee tällöin myös tuloksellisuustarkastuksen. Tähän JHTT-tilintarkastajilla on olemassa täydet valmiudet. Itse asiassa heidän valmiuksiaan käytetään tällä hetkellä vajavaisesti. Järjestely tekee mahdolliseksi tarkastuslautakunnasta luopumisen, ellei sitä haluta säilyttää puhtaana organisointielimenä.
b) Mikäli kuitenkin halutaan säilyttää tarkastuslautakunta tehtävineen, eivät sen jäsenet saisi olla osallisia niissä toiminnoissa, joita he joutuvat tarkastamaan. Vain näin voidaan taata tarkastuksen objektiivisuus. Samaa periaatetta noudatetaan ulkoisen JHTT-tilintarkastajankin kohdalla. Tähän päästään parhaiten, jos tarkastuslautakunta valitaan kunnallisvaalien yhteydessä suoralla kansanvaalilla valtuuston ohella. Tällöin sen tarkastusvaltuutus tulee suoraan asukkailta.
Ulkoisen JHTT-tilintarkastajan toimikauden tulisi olla valtuuston toimikausi eli neljä vuotta. Hänen erottamisensa kesken toimikauden tulisi olla mahdollista vain erityisen painavista asiasyistä.
c) Tarkastustoimen budjettiesityksen teko tulisi jättää tarkastuslautakunnalle. Kunnanhallitus voisi kuitenkin antaa asiasta lausuntonsa.
d) Ulkoisen JHTT-tilintarkastajan tulisi voida tarkastaa koko kuntakonserni. Tämä tarkoittaa, että myös kunnan yritykset kuuluisivat tarkastustehtävän piiriin. Myös tarkastuslautakunnalle tulisi voida antaa mahdollisuus tarkastaa tarvittaessa koko konsernin toimivuutta ilman yhteisölainsäändännön asettamia esteitä.
e) Tarkastuslautakunnan alaisten viranhaltijoiden ja JHTT-tilintarkastajan valinta tulisi jättää tarkastuslautakunnalle.
f) Tilintarkastuskertomusta ja tuloksellisuustarkastuksesta annettavaa kertomusta tulisi kehittää siten, että ne antaisivat oikeat ja riittävät tiedot kunnan asukkaille.
g) Ulkoisen tarkastuksen määrälle tulisi asettaa vähimmäisnormit, ja ulkoisessa tarkastuksessa tulisi kokonaisuudessaan noudattaa julkishallinnon hyvää tilintarkastustapaa.